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◎同一會計師查核之不同公司投資同一標的及同一聯屬公司之各組成公司投資同一標的之處理疑義

◎同一會計師查核之不同公司投資同一標的及同一聯屬公司之各組成公司投資同一標的之處理疑義

發文日期：九十四年九月十六日
發文字號：（九四）基秘字第二四二號
主旨：有關貴局函詢「同一會計師查核之不同公司投資同一標的及同一聯屬公司之各組成公司投資同一標的之處理疑義」乙案，復如說明，請查照。

說明：

一、復貴局民國94年3月29日證期六字第0940001387號函。

二、投資公司於判斷所持有非採權益法評價之股權投資是否確已減損時，除依本會(83)基秘字第048號等函之規定判斷外，尚應依下列步驟評估減損：

步驟一、確認股權投資是否發生跌價（公平價值低於成本）。
步驟二、評估股權投資跌價之情形是否為減損（非暫時性跌價）。
步驟三、如確定發生減損，將股權投資成本與其公平價值之差異數認列為減損損失。

同一聯屬公司之各組成公司對所持有同一非採權益法評價之股權投資，其依上述步驟所評估之減損情形，通常無重大差異，惟若產生重大差異，應審慎評估差異原因及所採用假設之合理性，並於合併財務報表附註揭露差異之原因。

三、評估減損之步驟詳述如下：

步驟一、確認股權投資是否發生跌價（公平價值低於成本）：
1.若股權投資之公平價值低於該股權投資之成本，則該股權投資已發生跌價。
非屬以成本衡量（無活絡市場公開報價且公平價值無法可靠衡量者）之股權投資，投資公司應每期評估其股權投資是否發生跌價，若其發生跌價，應依自步驟二起之規定處理。

2.以成本衡量之股權投資，因其公平價值無法可靠衡量，應以下列方式評估是否發生跌價：

(1)若投資公司對以成本衡量之股權投資估計其公平價值，投資公司於估計該公平價值之報導期間內，應以所估計之金額確認股權投資是否發生跌價。
若股權投資之公平價值低於該股權投資之成本（發生跌價），則應依自步驟二起之規定處理。

(2)若投資公司未於報導期間內對以成本衡量之股權投資估計其公平價值，投資公司應評估在該報導期間內是否發生可能對該股權投資公平價值具有重大不利影響之事項或環境改變（即減損指標）。減損指標例舉如下：

被投資公司之獲利表現、信用評等、資產品質或營業前景等顯著惡化。
被投資公司因技術、市場、經濟或法令等因素之不利改變，重大影響其經營環境，使投資公司可能無法收回投資成本。
被投資公司營運所在地區或所屬產業之一般市場情況發生重大之負面變化。
投資公司實際請求他人收購被投資公司股權之價格、被投資公司出售本身股票之報價或相同或類似股票完成拍賣之價格，係低於成本。
被投資公司發生顯著財務困難。
被投資公司已發生違約之情事，例如支付利息或清償本金發生違約或逾期。
其他重大影響被投資公司繼續經營能力之因素，例如，營業活動之現金流量為負數、營運資金不足，或不符法定資本（或債務合約）要求。
此外，若股權投資經依步驟二作減損測試後，認為該股權投資僅為暫時性跌價，則投資公司仍應於每一後續之報導期間持續評估該股權投資是否跌價（即再行估計股權投資之公平價值），直至下列情形之一發生為止：

(1)股權投資之公平價值回升至（或超過）其成本，或
(2)投資公司認列減損損失。

3.若已存在減損指標，投資公司應評估其股權投資之公平價值，以判斷是否跌價。當股權投資發生跌價時，應依自步驟二起之規定處理。

步驟二、評估股權投資跌價之情形是否為減損（非暫時性跌價）：

1.股權投資之跌價除同時符合下列所有條件者外，應視為減損：
(1)投資公司有意圖及能力持有該股權投資達一段合理期間，該合理期間足以讓股權投資之公平價值預期能回升至（或超過）其成本。
(2)有證據顯示股權投資之成本能在一段合理期間內回收，且無反證可推翻之。

2.投資公司應考量跌價之嚴重性及其持續期間與公平價值預期回復之關連性，依據證據判斷股權投資之公平價值是否能回升至（或超過）其成本。

3.投資公司之意圖及能力：投資公司應考量現金或營運資金之需求，及是否有合約或法令要求於公平價值預期回升前即須將股權投資出售。此外，投資公司在評估其是否有能力持有該股權投資達一段合理期間時，應考量發行公司是否有能力在跌價預期回復期間買回該股權投資。投資公司在公平價值預期回復前出售股權投資之可能模式，有助於認定投資公司之意圖。

4.跌價之嚴重性：為評估跌價之嚴重性，投資公司應衡量(1)公平價值低於成本之程度，及(2)導致跌價之事項之本質。減損可能發生於原始投資後之很短期間內，或基於現有之證據指出投資成本無法於一合理之期間內回收而建立一新成本後之很短期間內。跌價之嚴重性愈強烈，則需愈多證據證明公平價值預期將回復，始得認定跌價係屬暫時性。

5.跌價之持續期間：持續期間係指股權投資已跌價之期間。跌價之持續期間愈長，則需愈多股權投資公平價值預期將回復至（或超過）其成本之證據，始得認定跌價係屬暫時性。

6.公平價值預期回復：投資公司應依據證據判斷公平價值是否預期回復。儘管投資公司有意圖及能力無限期持有股權投資，在認定公平價值預期於何時回復仍有實務上之限制，當預期回復之期間愈長，投資公司估計之不確定性即增加，此狀況將影響估計之可靠性。因此，公平價值之預期回復之時間距原始跌價之時點愈長，需愈多股權投資公平價值預期回復之證據，始得認定跌價係屬暫時性。投資公司依據證據判斷時，應對所有合理可得之資訊，加以適當且公正之考量。前述合理可得之資訊例舉如下：

(1)股權投資在資產負債表日後財務報表提出日前之公平價值。
(2)與被投資公司有關之法令、經濟或技術環境。
(3)被投資公司營運所在地區或所屬產業之一般市場情況。
(4)有關被投資公司財務績效及近期預期事項之預測，例如獲利趨勢、股利支付、資產品質，及分析師或產業專家之預測。

7.投資公司若確認以成本衡量之股權投資，其跌價係屬暫時性，應於每一後續之報導期間持續估計該股權投資之公平價值，並依據證據判斷該股權投資之跌價是否仍屬暫時性。此估計應繼續至下列情形之一發生為止：(1)股權投資之公平價值回升至（或超過）其成本，或(2)投資公司認列減損損失。

步驟三、如確定發生減損，將股權投資成本與其公平價值之差異數認列為減損損失：

投資公司若依步驟二規定，確認跌價非屬暫時性，則應於確認減損所屬報導期間之資產負債表日，將股權投資之成本與其公平價值之差異數於損益表中認列為減損損失。該股權投資之公平價值將成為新成本之基礎，且不得因後續公平價值回升而調整本期損益。

四、揭露：

1.投資公司所持有之股權投資，若發生跌價（其公平價值已低於成本）而有尚未認列減損之未實現跌價損失，則投資公司應於其年度財務報表揭露下列事項：

(1)就財務報表中表達之各期財務報表按各投資種類彙總投資公司所持有之股權投資（包含以成本衡量者）之數量性資訊，該資訊應以表格方式揭露下列項目：

尚未認列之未實現損失（即成本超過公平價值之金額）之彙總金額。
有尚未認列之未實現損失之股權投資，其相關公平價值之彙總金額。
上開揭露應再區分為未實現損失已持續十二個月以上之部分，及未滿十二個月之部分。

(2)有關投資公司所持有股權投資於本期之額外資訊，該資訊應以文字敘述之，使財務報表使用者能瞭解前述數量性揭露，及投資公司確認股權投資跌價屬暫時性之考量資訊（包括正面資訊及負面資訊）。這些額外資訊包括：

股權投資之性質。
跌價之成因。
有尚未認列未實現損失之股權投資金額。
跌價之嚴重性及持續期間。

其他投資公司確認股權投資跌價屬暫時性時所考量之證據，例如產業分析師報告、信用評等、股票公平價值之波動性，及其他攸關資訊。

2.對於以成本衡量之股權投資，投資公司應就財務報表中表達之各期財務報表再揭露下列額外之資訊：

(1)以成本衡量之股權投資彙總金額。
(2)以成本衡量之股權投資中，投資公司尚未評估跌價之彙總金額。
(3)無可辨認之事項或環境變化可證明以成本衡量之股權投資公平價值受到重
大不利影響，而未估計其公平價值之事實，以及投資公司依相關財務會計準則公報規定，認定無法估計或免估計該投資公平價值之事實。

3.上開揭露規定所稱之「各期財務報表」，不包括本解釋函開始適用前之期間。

五、同一會計師查核之不同公司，其對所持有同一非採權益法評價之股權投資評估結果，如有重大差異，會計師應審慎評估差異原因及受查公司所採用假設之合理性，以評估個別受查公司之評價結果是否符合一般公認會計原則，出具適當之查核報告。

六、惟嗣後如財務會計準則公報有相關規定時，應依照公報辦理。
(資料來源：20050916 會計研究發展基金會)